Avstemminger kontra dokumentasjon

Det å avstemme inngår i prosessen med å dokumentere balansen.

Formålet med å gjøre en avstemming vil være:

1. Dokumentere avstemmingsposter hvis regnskapets saldo ikke er i samsvar med dokumentasjonen (bokføringslovens krav).

2. Dokumentere kontrollsporet mellom balansen og den øvrige dokumentasjonen av balanseposten (bokføringslovens krav).

3. En kontroll av grunnlaget for dokumentasjonen og rapporteringen, for eksempel kontroll av at mvameldingen er riktig (intern kontroll og god regnskapsskikk).

Det er ikke nødvendig å dokumentere med en avstemming hvis saldo for eksempel stemmer med mva melding, skattemelding eller bankens saldo, og kopi av nevnte dokumentasjon ligger ved eller kontrollsporet mellom balanseposten og dokumentasjonen er klart etablert på annen måte. Når det ikke stemmer eller ikke foreligger et klart kontrollspor må det være en avstemming eller oversikt i tillegg.

Verdivurdering

For noen balanseposter er det ikke nok å foreta avstemming og etablere et kontrollspor. Eksempel på det kan være avsetning for ukurans i varelager, avsetning for tap på fordringer eller nedskrivningsbehov for anleggsmidler. Er det poster som krever en verdsettelse, må dokumentasjonen inneholde en beskrivelse av forutsetningene for beregninger og estimat. Vurderingen skal alltid være en del av dokumentasjonen uavhengig av det resulterer i en endring i bokført verdi eller ikke.

Avstemmingsprosessen

Prosessen med å avstemme handler ikke bare om «kryssing» av tall hvor en er fornøyd når avstemmingen «går opp». Et enkelt eksempel på det vil være en bankavstemming som har åpne poster under spesifikasjonen «bokført av bank, ikke i regnskapet». Hypotesen er at banktransaksjoner skal føres samtidig i regnskapet, slik at bankavstemmingen pr. 31.12. normalt ikke skal inneholde åpne poster. Hvis det ikke er noen kommentarer til hvorfor de åpne postene har sin berettigelse, har avstemmingen liten verdi og det vil ikke være en god nok dokumentasjon av balanseposten. I tillegg bør dokumentasjonen inneholde en konklusjon om at regnskapsposten ikke inneholder vesentlige feil. Det bør ikke være nødvendig å gå inn i bilag og regnskap for å forstå dokumentasjonen. Det skal være lett for andre å kunne forstå dokumentasjonen ved intern eller ekstern kontroll.

Regnskapsmessige og skattemessige verdier

Dokumentasjon av balansen skal omfatte eiendeler, egenkapital og gjeld.

Regnskapspliktige skal dokumentere regnskapsmessige verdier i henhold til det aktuelle rammeverket for finansiell rapportering, for eksempel IFRS® Accounting Standards, god regnskapsskikk, god regnskapsskikk for små foretak, begrenset regnskapsplikt eller god regnskapsskikk for ideelle organisasjoner. Skattemessige verdier som avviker fra regnskapsmessige verdier, og som ikke er dokumentert i skattemeldingen for øvrig, skal dokumenteres særskilt. Andre bokføringspliktige skal dokumentere skattemessige verdier.

Eksempler på god dokumentasjon

Standarden presiserer at dokumentasjonen skal utarbeides med «henblikk på ekstern kontroll» og den gjentar at dokumentasjonen skal vise at posten er fullstendig, nøyaktig og reell.

Standarden gir eksempler på hva som er god dokumentasjon. Kan det innhentes ekstern dokumentasjon, er det den beste dokumentasjon. Eksempel på det er årsoppgaver eller kontoutdrag fra finansinstitusjoner eller verdipapiregister, saldobekreftelser fra kunder og leverandører (for eksempel når det er usikkerhet om enkeltposter i kunde- og leverandørregistrene) og motpartsbekreftelser fra långivere og låntakere (herunder eiere, styremedlemmer, ansatte og foretak i samme konsern). Andre eksempler på dokumentasjon er opptellingslister fra fysiske tellinger av varer og anleggsmidler, driftsmiddelregister/anleggskartotek og saldolister over kunder og leverandører. Flere eksempler på typer dokumentasjon er listet opp i standarden.

I mange tilfeller er bilaget for den opprinnelige bokføringen den eneste dokumentasjonen som er tilgjengelig, og ofte er dette også tilstrekkelig som dokumentasjon av balanseposten. Det kan tas en kopi som oppbevares som dokumentasjon av balanseposten, eventuelt kan det knyttes en kobling mellom balanseposten og det opprinnelige bilaget. Bilaget må oppbevares i hele oppbevaringsperioden for dokumentasjonen av balansen: Det vil si fem år etter balansedagen for det siste regnskapsåret bilaget benyttes for å dokumentere balansen.

I standarden er det presisert at man IKKE kan benytte kontospesifikasjoner eller andre rapporter fra regnskapssystemet som dokumentasjon av balansen. Det er heller ikke tilstrekkelig å dokumentere en periodisering med å vise at den går i null i senere periode. Det som er hensikten bak presiseringen er å få frem at bokføringen ikke kan dokumenteres med seg selv.

Poster verdsatt etter vurdering

Dette gjelder verdsettelse av balanseposter der det må gjøres en vurdering. Eksempel på balanseposter verdsatt etter vurdering er varelager, anleggskontrakter, fordringer, driftsmidler, immaterielle eiendeler, aksjer og andre finansielle instrumenter, garantiforpliktelser og andre usikre forpliktelser.

I standarden er det presisert at det skal dokumenteres en vurdering uavhengig av om det medfører en endring i balanseført verdi. Det for å underbygge at balanseført verdi er riktig.

Hvis verdsettelsen bygger på beregninger, må dokumentasjonen inneholde opplysninger om beregningsmetoder og forutsetninger som ligger til grunn for beregningen. For at dokumentasjonen av balansen skal underbygge verdsettelsen på en måte som lar seg etterprøve, må den valgte verdsettelsesmodellen beskrives dersom en kan velge mellom flere aktuelle modeller. Opplysninger om beregningsforutsetningene kan inneholde både informasjon som er innhentet fra eksterne kilder og informasjon som er generert av den bokføringspliktige.

Eksempel: Ved hver regnskapsavleggelse skal regnskapspliktige ta stilling til om det er indikasjoner på verdifall på foretakets anleggsmidler. Indikatorene som skal vurderes er beskrevet i regnskapsstandarden om nedskrivninger. Vurderingen av om det er indikasjoner på verdifall må alltid dokumenteres, også om konklusjonen er at det ikke er indikasjoner på verdifall. Ved utslag på indikatorene må beregningen av gjenvinnbart beløp alltid dokumenteres, uavhengig av om dette medfører en nedskrivning av balanseført verdi eller ikke.

Dersom en vurdering fra et tidligere regnskapsår videreføres, må også dokumentasjonen av vurderingen videreføres.

Ubetydelige poster

Bokføringsloven krever at alle balanseposter skal dokumenteres med mindre de er ubetydelige. NBS 5 presiserer at det kan være hensiktsmessig å dokumentere alle poster, eller dokumentere hvorfor man mener at posten er ubetydelig og velger å ikke dokumentre den. En betydelig post kan feilaktigvære satt som ubetydelig.

Konsernregnskap

Balansepostene i et konsernregnskap må også dokumenteres. Dokumentasjonen av balansepostene i de enkelte selskapene skal ikke dokumenteres på nytt, men særskilte poster for konsernregnskapet, som eksempelvis merverdier i eiendeler og innarbeidelse av tilknyttede selskaper, må dokumenteres i tilknytning til konsernregnskapet. Det samme gjelder eliminering av mellomværender med konsernselskaper.

Dokumentasjonen kan enten utarbeides særskilt, med kontrollspor til konsernbalansen, eller være en integrert del av informasjonen i spesifikasjon av elimineringer og andre posteringer ved utarbeidelse av konsernregnskap.

Det er presisert i den oppdaterte standarden at kravene til dokumentasjon av poster verdsatt etter vurdering gjelder tilsvarende for konsernregnskapet. Et eksempel er at dersom det er merverdier i konsernregnskapet må vurderingen av om det er indikasjoner på verdifall alltid dokumenteres.

Kontrollspor

Det må eksistere et identifiserbart kontrollspor mellom balansen og dokumentasjonen. Det skal for en ekstern kontrollør være lett å finne frem. Eksempel på løsninger kan være

• Systemer som er integrert med regnskaps- eller årsoppgjørssystem. Det må være en link mellom kontonivå og dokumentasjonen.

• Elektroniske filer som klart angir konto og årstall med referanse mot kontospesifisert regnskap og næringsspesifikasjon.

Avstemminger vil også kunne ha behov for kontrollspor til underliggende dokumentasjonen som ligger til grunn for avstemmingspostene, for eksempel referanser til bilagsnummer for åpne poster i en bankavstemming, hvis ikke det er lagt ved kopi av bilagene.

Tidsfrister

Det er presisert i den oppdaterte standarden at dokumentasjonen skal være utarbeidet før styret behandler årsregnskapet og før skattemeldingen leveres.

Formål

For alle balanseposter er formålet å dokumentere at de er fullstendige, nøyaktige, gyldige og riktig verdsatt.

Vi skal nå for utvalgte balanseposter se på hvilken dokumentasjon som vil dekke disse målsettingene. Husk at dokumentasjonen skal være så god at alle forstår den uten å måtte spørre den som har gjort jobben.

Bruk av skjema eller ikke

Det er fortsatt mange som velger skjema for å dokumentere. Det kan være hensiktsmessig for å sikre at dokumentasjonen blir god nok, men det må ikke bli slik at skjemaet fylles ut for skjemaets skyld. Det kan være mer effektivt å tenke alternativt og for eksempel bruke kontoutdrag, årsoppgaver eller saldolister som vil gi samme innhold. Det aller viktigste er å være strukturert og tydelig i dokumentasjonen og lage et sammendrag eller en konklusjon på hva som er gjort. Rapporter kan brukes effektivt ved å notere underveis hvilken kontroll som er gjort av underliggende poster. Husk alltid at underliggende spesifikasjoner må stemme med saldo på den kontoen som skal dokumenteres.

Vær også nøye med å oppdatere dokumentasjonen av balansen ved endringer i saldo, slik at den til enhver tid stemmer med saldo på den aktuelle kontoen.

I ERP-systemene kan det være tekstbokser knyttet til hver konto der det kan være mulig å samle dokumentasjon og sine vurderinger. Det kan også være systemer som gjør utfyllingen enklere. Så sjekk ut hva som kan finnes i regnskaps eller årsoppgjørssystem. Påse at systemet ivaretar sporbarhet og oppbevaringskravet så det er lett å finne tilbake til i ettertid.

Husk at det må være en dokumentasjon der eller referanse til hvor du finner dokumentasjonen.. Det er ikke nok å skrive «ok» eller markere «tommel opp».

All dokumentasjon kan være elektronisk.

Eksempler

Vi skal nå se på eksempler på hva dokumentasjonen kan inneholde for utvalgte regnskapsposter. Eksemplene er ikke uttømmende.

Det er viktig å benytte seg av de mulighetene systemet ditt gir til å gjøre jobben så effektivt som mulig, for eksempel ved å benytte automatiske rapporter og avstemminger som systemet generer. Husk at du må kvalitetssikre grunnlaget, så du er sikker på at du sitter med riktig grunnlag for avstemming. Alt kan dokumenteres elektronisk i rapporter eller for eksempel i oversikter/sammendrag i Excel-format. Husk alltid å dokumentere de kontrollene og vurderingene du gjør, og få alltid frem en kort og tydelig konklusjon.

Kundefordringer

Leverandørgjeld

Varelager

Anlegg under utførelse – prosjekter

I forbindelse med dokumentasjon av denne posten er det viktig å huske på følgende punkter og dokumentere det på en god måte.

Periodiseringer

Usikre forpliktelser

Pensjonsforpliktelse

I forbindelse med ytelsesbaserte ordninger må det beregnes en pensjonsforpliktelse (unntak for små foretak). Aktuarberegning innhentes og denne ligger til grunn for bokføringen. Det bør i tilknytning til denne lages en dokumentasjon som viser hvilke forutsetninger som er lagt til grunn for beregningen, hvordan grunnlaget er kvalitetssikret og andre kontroller som er gjort av beregningen. Aktuar er helt avhengig av at datagrunnlagene er riktige.

Driftsmidler

Mellomværende med aksjonær, datterselskaper eller andre

Utsatt skattefordel/utsatt skatt

Dette er en betydelig post i regnskapet, men som mange glemmer å dokumentere. Det er viktig at det er en dokumentasjon av denne posten også. Små foretak som velger å ikke bokføre utsatt skattefordel, bør også dokumentere beløpet og informere om valg av prinsipp. Det er viktig å kvalitetssikre skatteberegningen og ikke bare stole på årsoppgjørssystemet.

Krav til dokumentasjon og tidsfrister

Bokføringsbestemmelsene setter krav til dokumentasjon for årsavslutningen. I oppdatert standard presiseres det at balansen skal være dokumentert før styret behandler årsregnskapet og skattemeldingen leveres. Det er også viktig at dokumentasjonen er på plass når revisor skal gjøre sine kontroller.

Det anbefales å være tydelig på tidsfrister og ha en instruks som viser hva, hvordan, hvem og når det skal dokumenteres. Instruksen bør sorteres pr. kontonummer eller kontogruppe. Jo mer à jour avstemmingene er gjennom året, jo lettere vil jobben være ved årsavslutning.

Oppbevaringspliktig, papir eller elektronisk lagring

Dokumentasjonen av balansen skal oppbevares i fem år. Det er unntak for prosjektregnskap og avstemminger/ dokumentasjon i tilknytning til det. Det må fortsatt oppbevares i ti år. Den kan oppbevares på papir eller lagres elektronisk. En må uansett lagringsmetode sikre regnskapsmaterialet slik at det ikke blir ødelagt, går tapt, slettes eller endres. Det vises til NBS 1 Sikring av regnskapsmateriale.